Kategoria: Bez kategorii

Ceny transferowe za rok 2021 jednak bez dokumentacji dla pośrednich transakcji z rajami podatkowymi

Bez żalu i z prawdopodobieństwem graniczącym niemal z pewnością, pożegnamy przepisy nakładające na nas obowiązki z zakresu cen transferowych w stosunku do transakcji z podmiotami niepowiązanymi, w tym wszelkie związane z tym procedury zbierania oświadczeń o statusie rzeczywistego właściciela i weryfikacji kontrahentów pod tym kątem.

 

Podmioty objęte regulacjami z zakresu cen transferowych, do których zaliczają się także podmioty z branży ubezpieczeń, niezależnie od obowiązków dokumentacyjnych są zobowiązane do stosowania naczelnej zasady cen transferowych, tj. zasady ceny rynkowej (ang. arm`s length principle). Celem wspomnianej reguły jest, aby podmioty powiązane, realizując ze sobą transakcje, określały warunki takiej transakcji, w sposób jaki zrobiły to podmioty niepowiązane. Zasada ceny rynkowej stanowi zatem fundament, na którym zostały następnie zbudowane wszystkie obowiązki dotyczące raportowania cen transferowych,  a których wypełnienie przez podmioty powiązane ma dowieść, że podmioty od siebie niezależne porozumiałyby się co do danej transakcji i zrealizowałyby ją na porównywalnych warunkach.

Okazuje się jednak, że polskie przepisy o cenach transferowych zawierają pewne odstępstwo od zasady ceny rynkowej i nie jest to w żadnym przypadku wyjątek zawężający jej stosowanie. Taka sytuacja byłaby bądź co bądź korzystna dla adresata przepisów, a to samo w sobie stanowiłoby nie lada ewenement w naszym reżimie podatkowym. Wspomniany wyjątek oczywiście rozszerza stosowanie zasady ceny rynkowej na transakcje realizowane z podmiotami mającymi zamieszkanie, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Innymi słowy, nasze transakcje z podmiotami z tzw. rajów podatkowych są objęte prawie dokładanie takimi samymi regulacjami jak transakcje, jakie zawieramy z podmiotami powiązanymi. Dlaczego prawie dokładnie? Prawie dokładnie, bo progi, po przekroczeniu których jesteśmy zobligowani uwzględnić taką transakcję z podmiotem z raju podatkowego, są przynajmniej 20-krotnie niższe (100 tys. zł, a nie np. 2 mln zł dla transakcji usługowych) niż w przypadku transakcji z podmiotem powiązanym.

Jakkolwiek to brzmi, to można dostrzec cel i sens wprowadzonego wyjątku. Z perspektywy kraju prowadzącego uczciwą politykę podatkową, budującego z tych podatków dobrobyt swoich obywateli, taki raj podatkowy to nic dobrego. Tematem odrębnym jest to, czy te regulacje na pewno powinny znaleźć się w przepisach o cenach transferowych, skoro w swej istocie stanowią wyłom od naczelnej zasady ceny rynkowej oraz czy każda transakcja z rajem jest z natury taka zła. W końcu nie każdy zakup firmowych gadżetów zamówionych bezpośrednio u producenta w Hongkongu musi oznaczać, że jesteśmy uwikłani w skomplikowane struktury podatkowe mające jedynie na celu uniknięcie zapłaty podatku w miejscu prowadzenia działalności.

 

CIĄGŁE ZMIANY PRZEPISÓW I ICH WYKŁADNI

Począwszy od roku 2017 przepisy o cenach transferowych są jak przejażdżka kolejką górską. Istna rewolucja w 2017 roku, kolejna zmiana przepisów w roku 2019 i dająca chwilę oddechu możliwość stosowania wyłączenia obowiązków dokumentacyjnych dla transakcji krajowych również w stosunku do transakcji realizowanych w roku 2018. Gdy już wydawało się, że mamy względną stabilność i pewnie zmierzamy ku końcowej stacji, za zakrętem roku 2021 pojawiła się kolejna pętla o roboczej nazwie „rozszerzenie przepisów rajowych”.

Dla transakcji zwieranych po 1 stycznia 2021 r. wprowadzono nowe obowiązki w zakresie transakcji realizowanych z podmiotami niepowiązanymi. Zgodnie z tymi zmianami, podmioty objęte przepisami o cenach transferowych są zobligowane do sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku, gdy rzeczywisty właściciel (ang. beneficial owner) ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (czyli tzw. raju podatkowym), a wartość transakcji realizowanej z nim w danym roku przekracza 500 tys. zł.

Co więcej, czytając dalej kolejne jednostki redakcyjne jesteśmy informowani, że domniemywa się, że nasz kontrahent będący w stosunku do nas podmiotem niepowiązanym, przeprowadza w roku podatkowym rozliczenia z podmiotem mającym siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową to rzeczywisty właściciel tego podmiotu niepowiązanego ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową – raju podatkowym.

Innymi słowy, literalne brzmienie wprowadzonych regulacji prowadzi do sytuacji, w której powinniśmy dokumentować transakcje, jakie realizujemy z naszymi niepowiązanymi, w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, kontrahentami, ze względu na fakt, że oni mogą (nie muszą) realizować transakcje z podmiotem z tzw. raju podatkowego. Mamy tu co prawda wytrych w postaci progu istotności ustanowionego na poziomie 500 tys. zł. Nie ma jednak co się oszukiwać, w przypadku podmiotów z branży ubezpieczeniowej taka wartość transakcji nie powoduje specjalnej ulgi w obciążeniu tymi przepisami.

Wydaje się, że świadomość konsekwencji wprowadzenia tych przepisów w przywołanym brzemieniu dotarła do Ministerstwa Finansów, które podjęło próby mniej formalnego ich złagodzenia. Sukcesywnie otrzymywaliśmy kolejne wersje projektu objaśnień podatkowych, które wyjaśniły nam, że możemy ograniczyć obowiązki dokumentacyjne wobec niepowiązanych kontrahentów, jeżeli otrzymamy od nich odpowiednie oświadczenie o realizowanych przez nich transakcjach i informacje o statusie rzeczywistego właściciela. Nic prostszego, prawda? Pojawiła się również interpretacja ogólna, która ograniczała stosowanie przepisów do transakcji kosztowych, co stało wprost w sprzeczności z literalnym brzemieniem interpretowanych przepisów. W kontekście interpretacji ogólnej pojawiły się również kolejne wątpliwości, np. czy wypłata odszkodowania przez zakład ubezpieczeń mieści się w rozumieniu transakcji kosztowej. Temat był również szeroko dyskutowany na działającym przy Ministerstwie Finansów Forum Cen Transferowych.

Niezależnie od powyższego, dla dużych podmiotów nawet taka, limitująca początkowe zapędy rozszerzenia przepisów o cenach transferowych na szereg transakcji z podmiotami niepowiązanymi pod płaszczykiem dokumentowania tzw. transakcji pośrednich rajowych, interpretacja przepisów wciąż generowała dużą ilość dodatkowych obowiązków administracyjnych w związku z procedowaniem oświadczeń i próbą zminimalizowania obowiązków raportowania w obszarze cen transferowych.

Od początku implementacji tych przepisów pojawiało się wiele kontrowersji w temacie dokumentowania tzw. transakcji pośrednich rajowych. Główne wątpliwości dotyczyły celu i zasadności przedmiotowych regulacji. W końcu żadne z publikowanych przez Ministerstwo Finansów statystyk nie wskazują na masową ucieczkę kapitału do bardziej „przyjaznych” podatkowo jurysdykcji. Ostatecznie Ministerstwo Finansów ugięło się pod naporem argumentów biznesu oraz doradców i zapowiedziało odstąpienie od przepisów dotyczących transakcji pośrednich rajowych w takim brzmieniu.

 

UCHYLENIE RAPORTOWANIA POŚREDNICH TRANSAKCJI RAJOWYCH

W konsekwencji 25 sierpnia 2022 r. skierowano do Sejmu rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Projekt zakłada uchylenie dotychczasowych przepisów dotyczących raportowania transakcji pośrednich rajowych i w konsekwencji zniesienie obowiązku dokumentacyjnego w zakresie tych transakcji. Ku uciesze podatników zmiany w tym projekcie dopuszczają również stosowanie znowelizowanych przepisów retrospektywnie do transakcji realizowanych w roku 2021. Na moment powstania niniejszego artykułu wspomniany projekt ustawy czeka na przejście ścieżki legislacyjnej w Senacie. Można zatem przewidywać, że nowe przepisy wejdą w życie w ostatnim kwartale 2022 r.

Warto również odnotować, że przy okazji całego zamieszania związanego z obowiązkiem dokumentowania tzw. pośrednich transakcji rajowych, udało się częściowo poprawić przepisy o bezpośrednich transakcjach z podmiotami z rajów podatkowych. Wspomniana poprawa dotyczy podniesienia obowiązującego od wielu lat progu materialności dla tego rodzaju transakcji – ze 100 tys. zł do 2,5 mln zł, jeżeli zawieramy transakcję finansową i 500 tys. zł dla pozostałych rodzajów transakcji.

 

JAKIE TRANSAKCJE Z RAJAMI BĘDĄ RAPORTOWANE?

Podsumowując, bez żalu i z prawdopodobieństwem graniczącym niemal z pewnością, pożegnamy przepisy nakładające na nas obowiązki z zakresu cen transferowych w stosunku do transakcji z podmiotami niepowiązanymi, w tym wszelkie związane z tym procedury zbierania oświadczeń o statusie rzeczywistego właściciela i weryfikacji kontrahentów pod tym kątem.

Nie można jednak zapomnieć, że cały czas w mocy występują pozostałe obowiązki z obszaru cen transferowych dla transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi i bezpośrednio z podmiotami z rajów podatkowych. Co ważne, termin raportowania za rok 2021 ponownie został wydłużony do 31 grudnia 2022 r. (dla podmiotów mających rok podatkowy równy kalendarzowemu). Najpóźniej do tego dnia powinniśmy mieć przygotowaną dokumentację lokalną cen transferowych obejmującą zidentyfikowane transakcje z podmiotami powiązanymi i bezpośrednie transakcje z rajami podatkowymi, przygotowane analizy cen transferowych (benchmark) dla dokumentowanych transakcji oraz wysłać deklaracje TP-R wraz z oświadczeniem o cenach transferowych.

Przed dokonaniem jakiejkolwiek wypłaty na rzecz wspólników, zarząd powinien zbadać czy zostały spełnione wymogi formalne i czy w następstwie dokonania takiej wypłaty nie dojdzie do uszczuplenia majątku spółki. Za niedopełnienie tych obowiązków grozi odpowiedzialność.

 

Zarząd przy kierowaniu spółką nie korzysta z pełnego „luzu decyzyjnego”. Jest on organem o charakterze zarządczo-wykonawczym, który realizując funkcję wykonawczą pozbawiony jest zasadniczo tak szerokiej swobody decyzyjnej, jaką ustawodawca obdarzył go przy pełnieniu funkcji zarządczych. Głównym przejawem działalności zarządu o charakterze wykonawczym jest obowiązek wykonywania uchwał wspólników (akcjonariuszy), w tym uchwał dotyczących majątku spółki. Powyższe nie oznacza jednak, że zarząd jest zobligowany do wykonania każdej uchwały wspólników np. gdy ta jest wadliwa i prowadzi do naruszenia stabilności majątku spółki.

 

Zakaz dokonywania przesunięć majątkowych

Celem zapewnienia integralności i stabilności majątku spółek kapitałowych, odrębnego od majątku osób będących jej wspólnikami, ustawodawca w art. 198 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako „k.s.h.”) wprowadza zakaz dokonywania jakichkolwiek przesunięć majątkowych ze spółki na rzecz wspólników bez zaistnienia podstawy prawnej. Przywołany przepis ma zastosowanie do najczęściej występujących w praktyce transferów aktywów z majątku spółki, tj. wypłaty dywidendy oraz wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy.

Obowiązek zwrotu świadczenia wypłaconego na rzecz wspólnika spółki bez określonego tytułu prawnego ciąży przede wszystkim na wspólniku, który te świadczenie otrzymał, a także na członkach organów spółki, którzy dokonali nieprawnej wypłaty (najczęściej dotyczyć to będzie członków zarządu spółki). Zważywszy na powyższe, członkowie zarządu spółki dokonując przesunięcia środków finansowych, choćby na podstawie uchwały wspólników, winni dochować przy tym należytej staranności, aby nie narazić się na pociągnięcie do odpowiedzialności na podstawie art. 198 § 2 k.s.h. Bez znaczenia będzie subiektywne przekonanie członków zarządu o zasadności wypłaty dywidendy, w sytuacji gdy wypłata obiektywnie była od początku nieuzasadniona bądź później okazała się nieuzasadniona. Decyzję o tym, od kogo egzekwować zwrot nienależnej wypłaty (a także odsetki od zwracanej kwoty) w pierwszej kolejności, podejmie spółka – podmiot uprawniony do żądania zwrotu.

 

Kiedy dywidenda jest nienależna?

Dywidendę nienależną można określić jako wypłatę z zysku wypracowanego w ciągu roku obrotowego wbrew zasadom określonym przez obowiązujące przepisy prawa (m.in. art. 189 § 2, art. 192 oraz art. 396 § 1 k.s.h.) lub niezgodnie z postanowieniami umowy spółki.

 

Najczęstszymi naruszeniami są:

• wypłata dywidendy prowadząca do uszczuplenia pokrycia kapitału zakładowego;
• dywidendy w kwocie przekraczającej zysk za ostatni rok obrotowy, powiększony o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału;
• wypłata dywidendy bez pomniejszenia wypłacanej kwoty o uprzednio dokonaną wypłatę tytułem zaliczki na poczet dywidendy;
• dokonanie wypłaty dywidendy bez wcześniejszego poddania sprawozdania finansowego badaniu biegłego rewidenta;
• wypłata dywidendy bez uwzględnienia straty poniesionej w poprzednich latach.

 

Natomiast do naruszenia postanowień spółki dojdzie wtedy, gdy zarząd zleci wypłatę dywidendy z wypracowanego przez spółkę zysku, podczas gdy zgodnie z umową spółki zysk (lub jego część) powinien zostać przeznaczony na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy. Ponadto, za nienależną należy uznać dywidendę wypłaconą z kapitału rezerwowego przeznaczonego umową spółki na pokrycie strat lub na szczególne wydatki.

 

Krąg podmiotów odpowiedzialnych

Zobowiązanymi do zwrotu świadczeń nienależnych, a więc takich, które zostały wypłacone wbrew przepisom prawa albo postanowieniom umowy spółki, są ich odbiorcy. W przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odbiorcami są osoby posiadające status wspólnika w chwili otrzymania świadczenia, zaś w spółce akcyjnej – akcjonariusze. Z tym zastrzeżeniem, że akcjonariusze spółki akcyjnej będą zobowiązani do zwrotu nienależnie pobranej dywidendy jedynie w sytuacji, gdy działali w złej wierze, tj. wiedzieli lub powinni wiedzieć, że przesłanki do wypłaty dywidendy nie istnieją. Ponadto, za zwrot bezprawnie wypłaconej dywidendy, solidarnie z odbiorcą świadczenia, odpowiadają członkowie organów spółki, odpowiedzialni za nieprawną wypłatę świadczenia (lub członkowie, którzy taką wypłatę zlecili).

Tak jak zostało to wspomniane na początku artykułu – najczęściej do odpowiedzialności będą pociągani członkowie zarządu jako organu wykonującego czynności o charakterze zarządczym. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której do odpowiedzialności zostaną pociągnięci członkowie rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej spółki w sytuacji, gdy nie sprzeciwili się dokonaniu wypłaty nienależnej dywidendy (pozytywnie zaopiniowali dokonanie przez zarząd danej transakcji) lub takiej wypłacie nie zapobiegli.

 

Charakter odpowiedzialności członka zarządu

Co oznacza odpowiedzialność solidarna członków zarządu za wypłatę nienależnej dywidendy w praktyce? Spółka jako podmiot uprawniony do żądania zwrotu bezprawnie dokonanej wypłaty (jednym słowem jako wierzyciel) ma możliwość decydowania od kogo w pierwszej kolejności zażąda zwrotu wypłaty.

 

PRZYKŁAD

Spółka może żądać zwrotu nienależnego świadczenia tylko od odbiorcy albo tylko od członka zarządu odpowiedzialnego za wypłatę, bądź od tych dwóch wspomnianych podmiotów jednocześnie. Z chwilą zaspokojenia spółki przez któregokolwiek z dłużników, zwolnieni są również pozostali.

 

Odpowiedzialność członków zarządu na podstawie art. 198 k.s.h. oparta jest na zasadzie winy. Wykazanie jej braku nie jest jednak łatwe w praktyce. Członkowie zarządu spółki muszą wykazać, że wykazali się należytą starannością wynikającą z profesjonalnego charakteru ich działalności i skorzystali z wszelkich dostępnych sposobów, aby zapobiec bezprawnej wypłacie dywidendy. Członkowie zarządu nie mogą zasłaniać się faktem, iż wypłata nienależnej dywidendy została dokonana albo zlecona na podstawie sprzecznej z prawem uchwały wspólników. Brak świadomości co do wadliwości przedmiotowej uchwały wspólników w niczym nie ogranicza, ani nie znosi odpowiedzialności członków organów.

Jak wskazują przedstawiciele doktryny, odpowiedzialności za wypłatę nienależnej dywidendy nie będą ponosili członkowie organów głosujący przeciwko uchwale w sprawie rekomendowanego wspólnikom wadliwego sposobu podziału zysku, a także członkowie organów którzy z niezawinionych przyczyn nie uczestniczyli przy podejmowaniu uchwały będącej podstawą bez prawnej wypłaty, o ile późniejsze działania tych osób nie doprowadziły do bezprawnej wypłaty. Uwolnienie się od odpowiedzialności będzie z reguły wymagało wyraźnego i aktywnego przeciwstawienia się przez członka organu bezprawnej czynności, przez zakomunikowanie pozostałym funkcjonariuszom sprzeciwu.

 

Bezwzględnie obowiązujący charakter art. 198 k.s.h.

Art. 198 k.s.h. ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Oznacza to, że w praktyce nie ma możliwości zwolnienia od odpowiedzialności, bądź ograniczenia odpowiedzialności członków zarządu spółki. Tym samym, nieskuteczne będą wszelkie próby zwolnienia z odpowiedzialności (bądź jej ograniczenia) w drodze zmiany postanowień spółki, ewentualnej decyzji zgromadzenia wspólników o zwolnieniu od odpowiedzialności w drodze uchwały o lub poprzez zawarcie ugody, umowy zwolnienia z długu. Warto podkreślić, że także uchwała o udzieleniu absolutorium członkom zarządu z wykonania przez nich obowiązków nie wyklucza możliwości wytoczenia powództwa o odszkodowanie na podstawie omawianego w niniejszym artykule art. 198 k.s.h.

 

Inne sankcje grożące członkom zarządu

Warto podkreślić, iż wytoczenie przez spółkę powództwa o zwrot nienależnej wypłaty, nie wyklucza podnoszenia dalej idących roszczeń wobec członków organów. Mowa tu przede wszystkim o roszczeniach o charakterze odszkodowawczym. Członkowie zarządu powinni mieć świadomość, iż spółka może wystąpić wobec nich z roszczeniem o naprawienie szkody, wyrządzonej spółce na skutek wypłaty nienależnej dywidendy, które to działanie spowodowało ubytki w majątku spółki. Co więcej, członkowie organów spółki odpowiadają też karnie na zasadach określonych w art. 296 Kodeksu karnego.

 

ZDANIEM AUTORÓW

Zanim dojdzie do zlecenia wypłaty dywidendy na rzecz wspólników spółki, zarząd powinien podjąć szereg czynności zmierzających do zweryfikowania czy uchwała w sprawie wypłaty dywidendy podjęta przez wspólników (akcjonariuszy) spółki jest zgodna z prawem. Przede wszystkim należy pamiętać o sprawdzeniu czy proces sporządzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego przebiegał w sposób prawidłowy, a finalna wersja sprawozdania odzwierciedla faktyczny obraz sytuacji finansowej spółki. Ponadto, należy upewnić się czy dokonanie wypłaty dywidendy nie spowoduje naruszenia bezwzględnie obowiązującej zasady ochrony kapitału spółki, tj. czy na wskutek wypłaty dywidendy, rzeczywisty majątek spółki nie będzie wystarczał na pokrycie zadeklarowanego kapitału zakładowego.

Program Współdziałania, czyli współpracy firm ze skarbówką, funkcjonuje ponad dwa lata. Jak się jednak właśnie okazało, nie cieszy się popularnością. W ramach programu podpisano dotychczas zaledwie… trzy umowy. Według ekspertów, problemem są koszty i szereg dodatkowych obowiązków, które muszą wypełnić firmy. Resort finansów podkreśla zalety – m.in. mniejszą liczbę kontroli.

To w dalszym ciągu stosunkowo nowy instrument – komentuje dla Prawo.pl nasz ekspert Dominik Niewadzi (Manager & Doradca Podatkowy).

„Z perspektywy polskiej praktyki należy go właściwie uznać za instrument innowacyjny – ma on na celu wprowadzić wręcz nowy standard współpracy między podatnikami a administracją. Pod tym kątem nie dziwi, że Ministerstwo Finansów wyznaczyło dość długi horyzont czasowy jego implementacji i że zawarto dopiero trzy umowy o współdziałanie.

Z pewnością podpisanie umowy o współdziałanie niesie ze sobą wiele nieprzecenionych korzyści dla podatników. Przede wszystkim podatnik który podpisze umowę – poprzez szereg szczegółowych instrumentów prawnych – uzyskuje właściwie pewność swojej pozycji podatkowej. Brak jest wręcz ryzyka, że organ dopiero po kilku latach zakwestionuje jego transakcje i doszacuje podatek” – uważa Dominik.

Wskazuje jednak także na dodatkowe obowiązki, które musi spełnić firma, by przystąpić do programu. Jego zdaniem, to one sprawiają, że wielu przedsiębiorców podchodzi z dużą rezerwą do pomysłu współdziałania z fiskusem.

 

Pełny artykuł można przeczytać na stronie prawo.pl