Autor: kancelaria

Koncepcja ujednoliconych zasad rozliczeń przedsiębiorstw w Unii Europejskiej od dawna była przedmiotem licznych dyskusji. Okazuje się, że unifikacja regulacji dotyczących cen transferowych wkrótce może się zmaterializować.

Komisja Europejska we wrześniu 2023 przedstawiła projekt Dyrektywy Business in Europe: Framework for Income Taxation (dyrektywa BEFIT). Zakłada ona ustalenie wspólnych zasad kalkulacji podstawy opodatkowania CIT u podmiotów będących podatnikami na terenie Unii Europejskiej i wchodzących w skład dużych grup kapitałowych.

Dyrektywa BEFIT, zgodnie z projektem, ujednolici też zasady dotyczące transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi dla państw członkowskich. Uspójnione mają zostać najważniejsze regulacje dotyczące cen transferowych na poziomie unijnym, w podobny sposób jak Dyrektywa VAT harmonizuje zasady dotyczące VAT na terenie państw członkowskich.

 

Najważniejsze zmiany

Najważniejsze propozycje dyrektywy BEFIT dotyczące cen transferowych zakładają między innymi:

• jedną definicję podmiotów powiązanych na poziomie unijnym,
• jedną wspólną definicję zasady arm’s length,
• unifikację wzorów dokumentacji cen transferowych dla wszystkich krajów członkowskich,
• identyczne terminy na wypełnienie obowiązków dokumentacyjnych w zakresie cen transferowych we wszystkich krajach unijnych,
• zasadę, zgodnie z którą za cenę rynkową uważać się będzie transakcję, której wynik zmieści się w przedziale międzykwartylowym wyników porównywalnych transakcji niekontrolowanych,
• zasadę, zgodnie z którą organ podatkowy przy dokonywaniu korekty wyniku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi wybierać będzie medianę wyników porównywalnych transakcji niekontrolowanych jako wartość docelową do zastosowania w transakcji kontrolowanej,
• wspólny katalog metod cen transferowych wraz z kryteriami wyboru właściwej metody ustalania cen transferowych,
• ujednolicone na poziomie unijnym zasady dotyczących sposobu dokonywania korekt cen transferowych.

 

Komentarz eksperta 

Co prawda plany Komisji Europejskiej zakładają, że państwa członkowskie będą zobowiązane do przestrzegania wspólnych zharmonizowanych regulacji dotyczących cen transferowych od 1 stycznia 2026 r., jednak już dziś zakres proponowanych zmian i sama koncepcja unifikacji przepisów stanowi przedmiot wielu dyskusji. Z jednej strony oczekiwane jest ujednolicenie zasad rozliczeń w obszarze cen transferowych na poziomie Unii Europejskiej, z drugiej zaś wątpliwości budzić może kształt proponowanych zmian. Trudne może okazać się uspójnienie poszczególnych regulacji, które mimo wspólnej bazy w postaci Wytycznych OECD od wielu lat w różnych krajach stosowane były w zróżnicowany sposób w praktyce lokalnych organów, zwłaszcza podczas podejmowania decyzji w toku prowadzonych kontroli.

Harmonizacja regulacji w zakresie cen transferowych powinna ułatwić rozliczenia międzynarodowe w grupach kapitałowych funkcjonujących w krajach unijnych, a także pozwolić na ujednolicenie podejścia organów podatkowych do zagadnień wokół cen transferowych w każdym państwie członkowskim.

Aktualnie podmioty funkcjonujące w ramach grup kapitałowych prowadzących działalność na terenie wielu krajów stoją przed wyzwaniem dotyczącym konieczności adresowania zróżnicowanych przepisów oraz różnego podejścia organów podatkowych w wielu jurysdykcjach. Głównym wyzwaniem w adresowaniu podejścia lokalnych władz podatkowych okazywało się w praktyce prowadzenie kontroli podatkowych, w wielu przypadkach kończących się sporami. W praktyce okazuje się wielokrotnie, że praktyka organów podatkowych w różnych krajach jest na tyle różnorodna, że na wypracowanie wspólnego podejścia co do finalnego opodatkowania pozwala dopiero procedura MAP (Mutual Agreement Procedure).

W ramach różnych krajów podatnicy nadal mogą napotkać na szereg różnic w zagadnieniach w obszarze cen transferowych takich jak m.in.: spójność w definicjach podstawowych pojęć w zakresie cen transferowych – na przykład definicja podmiotów powiązanych, terminy przygotowania wymaganych dokumentów, zakres wymaganych informacji w dokumentacjach cen transferowych oraz analizach porównawczych, zasady dotyczące dokonywania korekty cen transferowych czy podejście organów podatkowych do oceny rynkowości transakcji.

Oczywiście istnieją Wytyczne OECD, które są regularnie aktualizowane i stanowią globalny przewodnik dla regulacji krajowych w obszarze cen transferowych.  Wytyczne OECD instruują ustawodawców przepisów krajowych między innymi w zakresie takich zagadnień jak metody weryfikacji cen transferowych, czy też w zakresie wymagań w stosunku do treści dokumentacji cen transferowych (lokalnej i grupowej) oraz analiz porównawczych. Należy jednak pamiętać, że Wytyczne OECD nie są wiążące, a podstawowym źródłem prawa w zakresie cen transferowych dla podatników pozostają przepisy krajowe, które zwykle są w dużym stopniu spójne z Wytycznymi OECD. Natura Wytycznych OECD bliższa jest soft law, zaś dyrektywa ze względu na charakter prawny będzie mieć bardziej bezpośrednie przełożenie na lokalne przepisy, co pozwala liczyć na ujednolicenie zagadnienia cen transferowych.

W praktyce, okazać się może, że w 2026 roku czekać nasz będzie kolejna rewolucja na rynku cen transferowych.

 

 

 

 

 

Pomimo wprowadzenia regulacji w zakresie spółek nieruchomościowych ponad dwa lata temu, przepisy te wciąż budzą wiele wątpliwości podatników. Odpowiedzi na niektóre pojawiające się pytania można znaleźć w interpretacjach dyrektora KIS.

Regulacje dotyczące spółek nieruchomościowych obowiązują już od ponad dwóch lat i cały czas budzą wiele wątpliwości podatników. Niestety niezbyt pomocne są tu objaśnienia Ministerstwa Finansów ani wyjaśnienia specjalistów z infolinii Krajowej Informacji Skarbowej. Wydaje się natomiast, że nieco więcej światła na te zagadnienie mogą rzucać interpretacje indywidualne wydawane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

 

 

Raportowanie struktury udziałów i nie tylko

Definicja spółki nieruchomościowej weszła do polskiej ustawy o CIT 1 stycznia 2021 r. Ustalenie czy dany podmiot spełnia definicję takiej spółki, wymaga weryfikacji wartości rynkowej lub bilansowej posiadanych (zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio) nieruchomości, ale również – w przypadku podatników prowadzących już działalność – analizy udziału przychodów związanych z posiadanymi nieruchomościami oraz udziałami w innych spółkach nieruchomościowych w strukturze przychodów ogółem.

W przypadku spełnienia definicji spółki nieruchomościowej podatnik jest zobowiązany do ujawnienia struktury swoich udziałowców. Analogicznie udziałowcy posiadający minimum 5 proc. udziałów w takiej spółce są zobowiązani do złożenia odpowiednich deklaracji. Mimo wejścia w życie regulacji z początkiem 2021 r., w praktyce jej stosowanie zostało odroczone i pierwsze obowiązki w zakresie raportowania struktury udziałowej takich podmiotów wystąpiły z końcem września 2022 r.

Oprócz raportowania struktury udziałowej spółki nieruchomościowej podmioty takie zostały zobowiązane do zapłaty podatku w przypadku sprzedaży udziałów w spółce nieruchomościowej oraz ustanowienia przedstawiciela podatkowego w przypadku spółek spoza UE lub EOG.

 

Interpretacja ogólna MF

W związku z licznymi wątpliwościami podatników dotyczącymi nowych obowiązków w zakresie raportowania w lutym 2023 r. Ministerstwo Finansów opublikowało interpretację ogólną.

W interpretacji tej resort finansów potwierdził, że podmiotami zobowiązanymi do raportowania są nie tylko polscy podatnicy, ale również rezydenci zagraniczni. Co więcej, obowiązek sprawozdawczy za dany rok powstanie także wtedy, gdy w tym okresie po stronie podatnika nie powstał jakikolwiek przychód z tytułu udziału w spółce nieruchomościowej. Warto podkreślić, że stanowisko takie wydaje się sprzeczne z tym, co MF podkreślał od początku istnienia regulacji, a więc, że przepisy w zakresie spółek nieruchomościowych były ukierunkowane na ułatwienie dochodzenia przez polskiego fiskusa należności podatkowych w odniesieniu do dochodu ze zbycia udziałów czy akcji w takich spółkach. Stąd wydaje się, że spektrum podmiotów potencjalnie objętych raportowaniem jest szersze niż pierwotnie zakładano.

Ponadto MF wskazał, że w przypadku podatkowych grup kapitałowych podmiotami zobowiązanymi do raportowania są poszczególne spółki wchodzące w skład grupy, a nie PGK jako podatnik. Jednocześnie wyłączeniu z obowiązków raportowania podlegają podmioty posiadające prawa do spółki nieruchomościowej, korzystające ze zwolnień o charakterze podmiotowym, o których mowa w art. 6 ustawy o CIT, tj. jednostki samorządu terytorialnego, NBP, a także fundusze inwestycyjne otwarte i specjalistyczne fundusze inwestycyjne otwarte, utworzone na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Wyłączenie to nie obejmuje jednak samych spółek nieruchomościowych korzystających ze zwolnienia podmiotowego.

Końcowo MF wyjaśniło również, że aby obliczyć 5-proc. udział, należy zsumować prawa posiadane w spółce nieruchomościowej w sposób pośredni z prawami posiadanymi bezpośrednio.

Jednocześnie MF nie wyjaśnił w opublikowanej interpretacji innych istotnych wątpliwości podatników tj.:

1. ile poziomów struktury udziałowej powinno zostać uwzględnionych w składanej informacji – stąd wydaje się, że spektrum podmiotów potencjalnie objętych raportowaniem może być bardzo szerokie,
2. sposobu liczenia udziału pośredniego w nieruchomości, tj. na podstawie aktywów spółki czy łączonych aktywów spółek,
3. czy zagraniczne spółki muszą posiadać polski NIP, aby poprawnie dokonać raportowania – część podatników otrzymała prośby o ponowne złożenie formularzy CIT-N1 z nadanym polskim numerem NIP zagranicznych spółek będących udziałowcami i to pomimo braku podstawy prawnej, aby taki numer był posiadany i ujawniony.

 

Co twierdzi skarbówka

Zgodnie z danymi ze strony MF organy podatkowe wydały do tej pory zaledwie 17 interpretacji podatkowych w zakresie spółek nieruchomościowych. To stosunkowo niewiele jeśli wziąć pod uwagę, jak liczne są wątpliwości praktyczne podatników dotyczące tego zagadnienia. Co jednak mówią najciekawsze z tych interpretacji?

W interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.261.2022.1.MW) dyrektor KIS potwierdził, że wspólnicy spółek nieruchomościowych będący zagranicznymi rezydentami z krajów, których UPO zawarte z Polską nie zawierają klauzuli nieruchomościowej, nie mają obowiązku przekazywania informacji o liczbie posiadanych udziałów w spółce nieruchomościowej. Mimo, że w wielu umowach zawartych przez Polskę istnieją klauzule nieruchomościowe, jest to pewna ulga dla podmiotów z krajów, gdzie takiej regulacji nie ujęto.

Dość szeroko do definicji aktywów nieruchomościowych podszedł dyrektor KIS w rozstrzygnięciu z 2 listopada 2022 r., (0111-KDIB1-3.4010.595.2022.1.IZ), gdzie zaznaczył, że przez wartość bilansową aktywów, o których mowa w definicji spółki nieruchomościowej, rozumie się wartość wszystkich aktywów i to bez względu na sposób ich wykazania w bilansie. Jest to więc nie tylko wartość nieruchomości zakwalifikowanych wprost do środków trwałych, ale również inwestycji w nieruchomości, towarów oraz nieruchomości ujętych jako element produkcji w toku wraz z nakładami poniesionymi na budowę inwestycji deweloperskiej. Kwestia ta może być szczególnie istotna dla podmiotów zawodowo obracających nieruchomościami, którzy w celu uniknięcia regulacji mogliby zbyć nieruchomość na przestrzeni roku tak, aby na koniec okresu, tj. w momencie analizy wartości posiadanych nieruchomości, takie aktywo nie znalazło się na ich bilansie.

Niestety fiskus w wydawanych interpretacjach nie pozwala łatwo uniknąć definicji spółki nieruchomościowej również podmiotom działającym w branży hotelarskiej. W wydawanych interpretacjach (np. z 20 lipca 2023 r.,0111-KDIB1-1.4010.281.2023.1.AW) dyrektor KIS stwierdził, że nie tylko w przypadku samej usługi noclegu, ale również w przypadku świadczenia kompleksowej usługi, w ramach której świadczone są także usługi gastronomiczne, dostępu do SPA czy obiektów sportowych i wypożyczania sprzętu, podatnik uzyskuje przychody związane z posiadanymi nieruchomościami, o których mowa w definicji spółki nieruchomościowej.

 

 

Więcej pytań niż odpowiedzi

Co prawda w interpretacjach dyrektora KIS można znaleźć odpowiedzi na niektóre nurtujące podatników pytania dotyczące spółek nieruchomościowych, to jednak wydaje się, że wciąż pozostaje wiele do wyjaśnienia. W szczególności wciąż nie wiemy jak należy liczyć udział pośredni w nieruchomości, co jest szczególnie istotne w przypadku dużych grup kapitałowych działających w sektorze real estate.

Kwestią enigmatyczną w dalszym ciągu pozostaje to, na którym etapie zakończyć raportowanie. Czy powinniśmy ujawniać pełną strukturę tak, aby dotrzeć do ostatniego poziomu udziałowców będących osobami fizycznymi nawet pomimo tego, że taka osoba nigdy nie byłaby płatnikiem podatku w Polsce – a przecież taki był cel regulacji? A jeśli tak, to jak możemy w praktyce to zrobić, w sytuacji gdy mamy w strukturze fundusze z innych krajów, gdzie struktura uczestników funduszu jest mocno rozproszona i nierzadko trudna do uzyskania przez polskie podmioty? Co prawda MF wyjaśniło, że wyłączeniu z obowiązków raportowania podlegają podmioty posiadające prawa do spółki nieruchomościowej, korzystające ze zwolnień o charakterze podmiotowym, w tym fundusze inwestycyjne. Nie obejmuje to jednak funduszy zagranicznych.

Mimo obowiązywania regulacji już od ponad dwóch lat, wciąż istnieje wiele kwestii, które miejmy nadzieję jak najszybciej wyjaśni praktyka postępowania i racjonalność – nie tylko podatników, ale przede wszystkim fiskusa i MF.

 

Podstawa prawna:

art. 4a pkt 35, art. 26aa oraz art. 27 ust. 1e i nast. ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.)